Bài giảng Kế toán tài chính 3 - Chương 7: Thay đổi chính sách kế toán ước tính kế toán và sai sót trong kế toán - ThS. Trần Tuyết Thanh

Nội dung text: Bài giảng Kế toán tài chính 3 - Chương 7: Thay đổi chính sách kế toán ước tính kế toán và sai sót trong kế toán - ThS. Trần Tuyết Thanh

1. TRƯỜNG ĐẠI HỌC MỞ TPHCM - KHOA KẾ TOÁN - KIỂM TOÁN Mục tiêu . Phân biệt được thay đổi chính sách kế toán, thay Chương 7 đổi ước tính kế toán và sai sót trong kế toán . Hiểu được nguyên tắc, phương pháp điều chỉnh hồi tố và phi hồi tố THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN . Thực hiện các điều chỉnh khi có sự thay đổi chính ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN sách kế toán, thay đổi ước tính kế toán và sai sót VÀ SAI SÓT TRONG KẾ TOÁN trong kế toán . Trình bày thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và sai sót trên BCTC 1 2 Các thay đổi kế toán Nội dung • Giới thiệu các thay đổi kế toán • Thay đổi chính sách kế toán; • Sự ảnh hưởng của các thay đổi kế toán đến • Thay đổi ước tính kế toán; BCTC • Phương pháp điều chỉnh thay đổi kế toán • Sai sót của kỳ trước. • Áp dụng phương pháp điều chỉnh khi thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và sai sót kế toán. 3 4 1
2. Các thay đổi kế toán Các thay đổi kế toán Thay đổi CS kế toán Thay đổi CS kế toán (tt) • Thay đổi các nguyên tắc, cơ sở và phương • Doanh nghiệp chỉ được thay đổi chính sách kế pháp kế toán cụ thể trong việc lập và trình bày toán khi: báo cáo tài chính. – Có sự thay đổi theo quy định của pháp luật – Thay đổi phương pháp tính giá hàng tồn kho; hoặc của chuẩn mực kế toán và chế độ kế – Thay đổi phương pháp hạch toán chênh lệch tỷ giá hối đoái; toán; hoặc – Thay đổi phương pháp kế toán chi phí đi vay – Sự thay đổi sẽ dẫn đến báo cáo tài chính – cung cấp thông tin tin cậy và thích hợp hơn. 5 6 Các thay đổi kế toán Các thay đổi kế toán Thay đổi ước tính kế toán Thay đổi ước tính kế toán (tiếp)  Là việc điều chỉnh giá trị ghi sổ của tài sản, nợ Các ví dụ về thay đổi ước tính kế toán: phải trả hoặc giá trị tiêu hao định kỳ của tài sản • Thay đổi ước tính kế toán đối với các khoản được tạo ra từ việc đánh giá tình trạng hiện thời phải thu khó đòi; và lợi ích kinh tế trong tương lai cũng như nghĩa • Thay đổi ước tính kế toán về giá trị hàng tồn vụ liên quan đến tài sản và nợ phải trả đó. kho lỗi mốt;  Những thay đổi trong ước tính kế toán do có • Thay đổi ước tính kế toán về thời gian sử dụng các thông tin mới không phải là sửa chữa các hữu ích hoặc cách thức sử dụng TSCĐ; sai sót. • Thay đổi ước tính kế toán về nghĩa vụ bảo hành Thay đổi ước tính kế toán đối với các khoản phải sản phẩm thu khó đòi; Thay đổi ước tính kế toán về giá trị hàng tồn kho7 8 2
3. Các thay đổi kế toán Sai sót của kỳ trước Ví dụ 1 Hãy xác định loại thay đổi kế toán trong các trường hợp sau: Sai sót bao gồm sai sót do tính toán, áp dụng sai a. Doanh nghiệp không trừ giá trị thanh lý thu hồi khi các chính sách kế toán, bỏ quên, hiểu hoặc diễn trích khấu hao TSCĐ giải sai các sự việc và gian lận. b. Thay đổi phương pháp tính giá hàng tồn kho từ ─ Mua TSCĐ nhưng chưa ghi sổ TSCĐ; bình quân gia quyền sang Nhập trước- xuất trước. ─ Bán hàng nhưng chưa ghi nhận doanh thu và khoản c. Thay đổi phương pháp ghi nhận doanh thu của phải thu; hợp đồng xây dựng dài hạn từ phương pháp hoàn thành hợp đồng sang phương pháp tỷ lệ phần trăm ─ Tiếp tục trích khấu hao cho TSCĐ đã khấu hao đủ hoàn thành. d. Thay đổi tỷ lệ dự phòng nợ phải thu khó đòi từ 5% thành 7% trên số dư nợ phải thu. 9 10 Ví dụ 2: Ảnh hưởng của các thay đổi kế toán đến BCTC 1. Lương nhân viên bán hàng trong tháng 12/20x0 là • Khi giao dịch, sự kiện ảnh hưởng đến doanh 100 triệu đồng, sẽ trả vào ngày 5 tháng sau. Kế toán thu, chi phí sẽ ảnh hưởng đến Bảng cân đối kế không ghi nhận chi phí lương vì cho rằng chưa trả toán ở các khoản mục sau: tiền nên chưa ghi nhận. – Lợi nhuận chưa phân phối 2. Năm 20x0, chuyển khoản để trả tiền thuê văn phòng – Thuế TNDN phải nộp trong 2 năm 20x0 và 20x1 là 300 triệu đồng, kế toán đã ghi nhận toàn bộ vào chi phí năm 20x0. – Các khoản mục tài sản và nợ phải trả có liên 3. Năm 20x0, nghiệm thu và đưa vào sử dụng công quan trình nhà xưởng nhưng kế toán chưa kết chuyển • Nếu có sự khác biệt tạm thời giữa kế toán và nguyên giá. Giá quyết toán của nhà xưởng là 600 thuế, khoản mục Tài sản thuế TNDN hoãn triệu đồng, nhà xưởng khấu hao trong 10 năm. lại/Thuế TNDN hoãn lại phải trả bị ảnh hưởng. . Hãy đánh giá sự ảnh hưởng của từng giao dịch đến BCKQHĐKD và BCĐKT năm X0. 11 12 3
4. Ví dụ 3 Ví dụ 3 (tiếp) – Bảng tính chênh lệch • Ngày 1.1.20x1, công ty mua một thiết bị giá 400 triệu. Theo chính sách khấu hao của công ty tài 20x1 20x2 sản được khấu hao 5 năm. Tuy nhiên, theo CLTT được khấu trừ lũy kế -30 -60 thông tư 45/2013/TT-BTC, thời hạn khấu hao của tài sản này là 8 năm. CLTT được khấu trừ phát sinh -30 -30 • Trong năm 20x1, 20x2 khoản chênh lệch tạm Chi phí thuế TNDN hoãn lại/ -6 -6 thời này được phản ảnh trên tờ khai nhưng Tài sản thuế TNDN hoãn lại doanh nghiệp theo dõi riêng ngoài sổ sách kế toán. Tài sản thuế TNDN hoãn lại lũy kế -6 -12 • Thuế suất thuế TNDN là 20% Hãy tính toán sự ảnh hưởng của của việc sai sót này đến BCTC năm 20x1, 20x2 13 14 Phương pháp điều chỉnh các thay đổi kế toán Bài tập thực hành 1 Có một số sự kiện trong năm 20x3 của ty A như sau: 1. Khấu hao TSCĐ cao hơn thực tế 100 triệu đồng do tính • Điều chỉnh hồi tố toán sai. 2. Thay đổi phương pháp lập dự phòng nợ phải thu nên • Điểu chỉnh phi hồi tố khoản dự phòng nợ phải thu cao hơn số đã ghi nhận là 200 triệu đồng. 3. Doanh thu đã đủ điều kiện ghi nhận nhưng chỉ coi là khách hàng ứng trước tiền 300 triệu đồng. 4. Thay đổi phương pháp tính giá hàng hóa A làm hàng tồn kho cao hơn số đã ghi nhận là 100 triệu đồng/năm, biết hàng A bắt đầu kinh doanh từ năm 20x0. Yêu cầu: Đánh giá sự ảnh hưởng đến BCKQHĐKD và BCĐKT năm 20x3. 15 16 4
5. Phương pháp điều chỉnh Ví dụ 4 các thay đổi kế toán Điều chỉnh hồi tố Cuối năm 20X1, kế toán công ty ST phát hiện một . Điều chỉnh những ghi nhận, xác định giá trị và trình bày các khoản mục của báo cáo tài chính khoản vốn góp 500 triệu của Công ty QH vào năm như thể các sai sót của kỳ trước chưa hề xảy ra. 20X0 bị hạch toán nhầm thành một khoản vay dài . Phương pháp thực hiện: hạn và ST đã tính lãi hàng năm (lãi lũy kế đến thời – Điều chỉnh số dư đầu kỳ các khoản mục bị ảnh hưởng đã được trình bày trong phần vốn điểm 31.12.20X0 là 30 triệu, đến 31.12.20X1 là 60 chủ sở hữu của kỳ sớm nhất và triệu) vào chi phí và tăng nợ gốc. – Điều chỉnh các số liệu so sánh cho mỗi kỳ trước  Hãy điều chỉnh sai sót này cho BCTC năm 20x0, 20x1 17 18 Phương pháp điều chỉnh Ví dụ 5 các thay đổi kế toán Điều chỉnh phi hồi tố Đơn vị đã cấn trừ số dư bên Nợ và bên Có của • Điều chỉnh sự ảnh hưởng của thay đổi cho giao tài khoản Phải thu khách hàng để lấy chênh lệch dịch, sự kiện kể từ ngày thay đổi. trình bày trên phần Nợ phải thu khách hàng trên • Sự thay đổi có thể chỉ ảnh hưởng đến Báo cáo Bảng cân đối kế toán. Số dư bên Nợ và bên Có kết quả hoạt động kinh doanh của kỳ hiện tại, của tài khoản này lần lượt là 1.460.000.000 đồng hoặc có thể ảnh hưởng đến Báo cáo kết quả và 375.000.000 đồng. hoạt động kinh doanh của cả kỳ hiện tại và các Yêu cầu: Thực hiện điều chỉnh sai sót trên vào kỳ sau đó. các BCTC thích hợp. • Sự thay đổi dẫn đến thay đổi tài sản, nợ phải trả, hoặc thay đổi một khoản mục trong vốn chủ sở hữu thì thay đổi đó sẽ được ghi nhận bằng cách điều chỉnh giá trị ghi sổ của tài sản, nợ phải trả hay khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu liên quan 19 20 5
6. Áp dụng phương pháp điều chỉnh cho Ví dụ 6 thay đổi chính sách kế toán • Năm 2004, công ty ABC đã áp dụng phương pháp tính giá • Thay đổi chính sách kế toán do áp dụng lần đầu các xuất của hàng hóa H (mua trong năm 2004) theo phương quy định của pháp luật hoặc chuẩn mực kế toán, chế pháp nhập trước- xuất trước. độ kế toán mà đã có các hướng dẫn chuyển đổi cụ • Năm 2005, công ty áp dụng phương pháp tính giá xuất kho thể (chuyển đổi cụ thể cho phép hồi tố hoặc không cho mặt hàng H theo phương pháp bình quân gia quyền. hồi tố) thì phải thực hiện theo hướng dẫn. Việc thay đổi phương pháp tính giá làm cho GVHB tăng lên 14.000.000đ • Thay đổi chính sách kế toán do áp dụng lần đầu các quy định của pháp luật hoặc chuẩn mực kế toán, chế Như vậy, Công ty ABC phải áp dụng hồi tố đối với hàng hóa H đã xuất kho trong năm 2004 theo phương pháp bình quân độ kế toán mà không có quy định về hồi tố thì được gia quyền. áp dụng phi hồi tố – Xác định các chỉ tiêu bị ảnh hưởng: • Doanh nghiệp tự nguyện thay đổi chính sách kế toán • Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh: thì phải áp dụng hồi tố • Bảng cân đối kế toán – Thực hiện điều chỉnh: Nguồn: Trích Thông tư 20/2006/TT-BTC (Hướng dẫn CMKT) 21 • Trên BCKQHĐKD, BCĐKT 22 Ví dụ 6 (tiếp) Ví dụ 6 (tiếp) • Trích Báo cáo tài chính của công ty ABC trước khi điều chỉnh • Ảnh hưởng của việc thay đổi chính sách đến BCTC Năm 2004 Chỉ tiêu Năm 2005 Năm 2004 Chỉ tiêu Năm 2004 Chênh lệch Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh điều chỉnh Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 100.000.000 130.000.000 Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 130.000.000130.000.000 0 Giá vốn hàng bán 80.000.000 100.000.000 Giá vốn hàng bán 100.000.000 114.000.000 14.000.000 Lợi nhuận kế toán trước thuế TNDN 20.000.000 30.000.000 Lợi nhuận kế toán trước thuế TNDN 30.000.000 16.000.000 (14.000.000) Chi phí thuế TNDN hiện hành 5.600.000 8.400.000 Chi phí thuế TNDN hiện hành (28%) 8.400.000 4.480.000 (3.920.000) Lợi nhuận sau thuế TNDN 14.400.000 21.600.000 Lợi nhuận sau thuế TNDN 21.600.000 11.520.000 (10.080.000) Bảng cân đối kế toán Bảng cân đối kế toán Năm 2004 Hàng tồn kho Năm 2004 Chênh lệch điều chỉnh Hàng tồn kho 150.000.000 100.000.000 Hàng tồn kho Nợ phải trả Hàng tồn kho 100.000.000 86.000.000 (14.000.000) Thuế và các khoản phải trả Nhà nước 15.000.000 12.000.000 Nợ phải trả Vốn chủ sở hữu Thuế và các khoản phải trả Nhà nước 12.000.000 8.080.000 (3.920.000) Vốn chủ sở hữu Vốn đầu tư của chủ sở hữu 5.000.000 5.000.000 Vốn đầu tư của chủ sở hữu 5.000.000 5.000.000 Lợi nhuận chưa phân phối 15.000.000 4.920.000 (10.080.000) Lợi nhuận chưa phân phối 29.000.000 15.000.00023 24 6
7. Ví dụ 6 (tiếp) Ví dụ 6 (tiếp) (3) Thuyết minh kèm theo: • Thuyết minh BCTC • Do thay đổi phương pháp tính giá xuất của hàng tồn kho từ phương pháp nhập trước, xuất trước sang phương pháp bình quân gia quyền nên năm 2004 giá vốn hàng bán tăng và hàng tồn kho giảm 14.000.000đ, thay đổi này (1)- Biến động vốn chủ sở hữu: làm báo cáo tài chính của năm 2004 bị ảnh hưởng như sau: Ảnh hưởng của thay đổi chính sách Số dư tại ngày Số dư tại ngày kế toán đến: Chỉ tiêu Khoản mục báo cáo 31/12/2004 31/12/2005 Kết quả hoạt động kinh doanh năm 2004 Vốn đầu tư của chủ sở hữu 5.000.000 5.000.000 + Giá vốn hàng bán tăng 14.000.000 Lợi nhuận chưa phân phối 4.920.000 18.920.000 + Chi phí thuế TNDN giảm 3.920.000 + Lợi nhuận sau thuế TNDN giảm 10.080.000 Cộng 9.920.000 23.920.000 Bảng Cân đối kế toán ngày 31/12/2004 + Hàng tồn kho giảm 14.000.000 + Thuế TNDN phải trả giảm 3.920.000 + Lợi nhuận chưa phân phối giảm 10.080.000 25 26 Áp dụng phương pháp điều chỉnh cho Ví dụ 7 thay đổi ước tính kế toán • Trong năm 20X1, doanh nghiệp thay đổi ước • Các thay đổi ước tính kế toán áp dụng điều chỉnh tính thời gian hữu dụng TSCĐ X từ 5 năm còn 3 phi hồi tố. năm. Nguyên giá của TSCĐ là 400, khấu hao lũy kế 80. Giả sử không xét ảnh hưởng của thuế TNDN. • Đơn vị áp dụng khấu hao đường thẳng. 27 28 7
8. Ví dụ 7 (tiếp) Ví dụ 7 (tiếp) • Áp dụng phi hồi tố X0 X1 X2 – Doanh nghiệp sẽ tính khấu hao mới theo ước tính thời gian hữu dụng đã điều chỉnh Báo cáo KQHĐKD kể từ năm hiện tại: Chi phí khấu hao -80 -160 -160 – TSCĐ đã sử dụng 1 năm, như vậy số năm sử dụng còn lại là 2 năm. Lợi nhuận kế toán -80 -160 -160 – Mức khấu hao mới từ năm 20X1 trở đi: (400 – 80) : 2 = 160 29 30 Áp dụng phương pháp điều chỉnh cho Ví dụ 8a sai sót kế toán • Trong khi đang lập BCTC năm 20x2, doanh  Những sai sót của năm hiện tại được phát hiện nghiệp phát hiện một 1 TSCĐ trị giá 300 triệu trong năm đó phải được điều chỉnh trước khi mua ngày 1.1.20x1 không được ghi tăng TSCĐ công bố báo cáo tài chính. mà đưa thẳng vào chi phí quản lý. TSCĐ này có  Sai sót trọng yếu của các năm trước phải được thời gian khấu hao là 3 năm. điều chỉnh bằng cách điều chỉnh hồi tố kể từ năm • Đây là sai sót kỳ trước, cần được điều chỉnh vào có sai sót phát sinh, trừ khi không thể xác định báo cáo tài chính năm 20x1. được ảnh hưởng của sai sót của từng năm hay • Thuế suất thuế TNDN là 20% ảnh hưởng lũy kế của sai sót. 31 32 8
9. Ví dụ 8a (tiếp) Ví dụ 8b 20x1 điều chỉnh • Sử dụng lại số liệu của ví dụ 7a Báo cáo kết quả HĐKD • Xác định ảnh hưởng của sai lệch trên, giả sử sai Chi phí quản lý DN -200 lệch được phát hiện khi doanh nghiệp đang lập LN trước thuế 200 Điều chỉnh các BCTC của năm 20x3 Chi phí thuế TNDN 40 thông tin tương LN sau thuế 160 ứng trong Bản thuyết minh Bảng cân đối kế toán BCTC Tài sản Nguyên giá 300 Hao mòn -100 Nguồn vốn Thuế TNDN phải nộp 40 LN chưa phân phối 160 33 34 Ví dụ 8b (tiếp) Bài tập thực hành 2 Điều chỉnh 20x1 20x2 Đơn vị khóa sổ các nghiệp vụ bán hàng vào ngày Báo cáo kết quả HĐKD 15.12.20X0, các nghiệp vụ bán hàng từ ngày 16.12.20X0 Chi phí quản lý DN được ghi vào năm 20X1. Các khoản tiền khách hàng đã trả LN trước thuế cho các ngày này được ghi chép như một khoản khách Chi phí thuế TNDN hàng ứng trước tiền. Tổng doanh thu từ 16.12.20X0 đến LN sau thuế 31.12.20X0 là 1.980.000.000 đồng (giá này đã bao gồm Bảng cân đối kế toán Tài sản thuế giá trị gia tăng 10%), giá vốn hàng bán của số hàng Nguyên giá này là 1.400.000.000 đồng. Khách hàng đã thanh toán Hao mòn 400.000.000 đồng. Nguồn vốn Yêu cầu: Thực hiện điều chỉnh sai sót trên BCKQHĐKD và Thuế TNDN phải nộp BCĐKT của năm 20x0. LN chưa phân phối 35 36 9
10. Bài tập thực hành 3 Trong khi đang lập BCTC của năm 20x2, kế toán phát hiện các sai lệch sau: 1. Tiền lương của nhân viên văn phòng năm 20x0 là 400 triệu đồng được kế toán ghi nhận chi phí trả trước và phân bổ vào năm 20x1 và 20x2. 2. Một khoản tiền phạt hành chính của năm 20x2 là 60 triệu đồng đã nộp bằng tiền tạm ứng nhưng kế toán chưa ghi sổ. Yêu cầu: Hãy xác định ảnh hưởng của các sai sót trên đến các khoản mục trên BCKQHĐKD và BCĐKT qua các năm 20x0, 20x1, 20x2. 37 10